Суд разрешил налоговому агенту применить вычет по НДС, который он исчислил более 3 лет назад

Ключевой вывод: У налоговых агентов, которые на момент уплаты НДС в бюджет находились на упрощенной системе налогообложения, а впоследствии перешли на общий режим, право на применение налогового вычета по таким суммам не прекращается. Трехлетний срок для заявления вычета начинает течь не с даты принятия услуг к учету, а с момента фактической уплаты налога в бюджет. При этом сам вычет может быть реализован в первом налоговом периоде после перехода на общий режим, включая случаи, когда этот период наступает за пределами трехлетнего срока, исчисляемого со стандартной даты.

---

Фабула дела

Организация «Вента» в 2020 году приобрела услуги у иностранного контрагента, не состоящего на налоговом учете в РФ. В соответствии с положениями статьи 161 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) она исполнила обязанности налогового агента по НДС — исчислила сумму налога и отразила ее в налоговой декларации за соответствующий период 2020 года. Однако фактическая уплата исчисленной суммы налога в бюджет была произведена лишь в III квартале 2021 года.

В I квартале 2024 года, после перехода с упрощенной системы налогообложения (УСН) на общий режим, организация заявила налоговый вычет по НДС, уплаченному в качестве налогового агента при приобретении услуг нерезидента. Сумма вычета составила 7 690 866 рублей и была отражена в налоговой декларации за указанный период.

Позиция налогового органа

Налоговая инспекция отказала в применении вычета, мотивировав свое решение следующим:

• услуги были приобретены в 2020 году, и именно в том году у компании возникла обязанность по исчислению агентского НДС;
• заявление вычета в декларации за I квартал 2024 года произведено за пределами трехлетнего срока, установленного пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ;
• трехлетний срок на предъявление НДС к вычету истек, что исключает возможность его применения в более поздних налоговых периодах.

Позиция налогоплательщика

Компания «Вента» настаивала на правомерности заявленного вычета, обосновывая свою позицию несколькими ключевыми обстоятельствами:

1. Исчисление и уплата налога разделены во времени: организация действительно исчислила агентский НДС в 2020 году, отразив его в декларации, но фактическая уплата налога в бюджет была произведена в III квартале 2021 года. По мнению налогоплательщика, именно с этой даты следует отсчитывать трехлетний срок для заявления вычета.
2. Невозможность заявления вычета в период применения УСН: на момент фактической уплаты НДС в бюджет (2021 год) организация применяла упрощенную систему налогообложения и не являлась плательщиком НДС. Следовательно, она была объективно лишена права на налоговый вычет, предусмотренного пунктом 3 статьи 171 НК РФ, так как вычет предоставляется только налогоплательщикам НДС.
3. Специальная норма для переходного периода: в соответствии с пунктом 6 статьи 346.25 НК РФ, при переходе с УСН на общий режим налогообложения налогоплательщик вправе принять к вычету суммы «входного» НДС, которые ранее не были учтены в расходах при применении упрощенной системы. Компания утверждала, что спорная сумма налога подпадает под действие этой нормы.

Выводы судов

Судебные инстанции последовательно поддержали позицию налогоплательщика, признав решение налогового органа недействительным. В основу судебных актов были положены следующие правовые выводы:

1. Трехлетний срок на вычет исчисляется с даты фактической уплаты налога

Суды указали, что для реализации права на вычет «агентского» НДС необходимо одновременное соблюдение двух условий: документальное подтверждение факта приобретения товаров (работ, услуг) и факта уплаты налога в бюджет. Поскольку в рассматриваемой ситуации налог был фактически уплачен лишь в III квартале 2021 года, трехлетний срок для предъявления вычета не мог начать течь ранее этой даты. Соответственно, на момент подачи декларации за I квартал 2024 года срок, установленный пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ, не истек.

2. Право на вычет не утрачивается при смене налогового режима

Суды подчеркнули, что организация не могла реализовать право на вычет в момент уплаты налога (2021 год), так как применяла УСН и не являлась плательщиком НДС. Данное право возникло у нее только после перехода на общий режим налогообложения в 2024 году, что полностью соответствует положениям пункта 6 статьи 346.25 НК РФ, регулирующего порядок учета сумм НДС при смене системы налогообложения.

3. Отсутствие законодательного запрета на вычет после перехода с УСН

Суды особо отметили, что Налоговый кодекс не содержит норм, запрещающих заявление вычета по НДС в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных в период применения УСН, но используемых в облагаемой НДС деятельности после перехода на общий режим. Это толкование согласуется с позицией Минфина России, высказанной в письме № 03-07-11/71255 от 28.07.2023.

Нормативная база

Правовое регулирование спорного вопроса базируется на следующих нормах НК РФ:

• Пункт 3 статьи 171 НК РФ устанавливает право налогового агента, являющегося налогоплательщиком НДС, на вычет сумм налога, уплаченных им в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных лиц. Вычет предоставляется при условии, что приобретенные ценности используются в облагаемой НДС деятельности-.
• Пункт 1.1 статьи 172 НК РФ закрепляет общее правило о возможности заявления налогового вычета по НДС в пределах трех лет после принятия приобретенных товаров (работ, услуг) на учет. При этом, как следует из системного толкования, для налоговых агентов данный срок подлежит исчислению с учетом специфики возникновения права на вычет-.
• Пункт 6 статьи 346.25 НК РФ содержит специальную норму, регулирующую порядок принятия к вычету сумм НДС при переходе налогоплательщика с УСН на общий режим. Согласно данной норме, суммы налога, предъявленные налогоплательщику в период применения УСН, но не отнесенные им к расходам, уменьшающим налоговую базу, подлежат вычету после перехода на ОСН-.

Анализ и практические выводы

Рассмотренное судебное решение формирует важные правовые позиции, которые могут быть использованы налогоплательщиками в аналогичных ситуациях:

1. Момент начала течения трехлетнего срока. Для налоговых агентов, уплачивающих НДС при приобретении услуг у иностранных лиц, трехлетний срок на вычет следует исчислять не с даты принятия услуг к учету или исчисления налога, а с даты его фактической уплаты в бюджет. Этот вывод является ключевым для правильного определения периода, в котором вычет может быть заявлен.
2. Смена налогового режима как основание для переноса вычета. Если на момент уплаты налога в бюджет организация не являлась плательщиком НДС (применяла УСН), право на вычет не прекращается, а откладывается до момента перехода на общий режим. Данный подход основан на системном толковании положений статьи 171 и пункта 6 статьи 346.25 НК РФ и позволяет избежать необоснованной утраты права на вычет.
3. Расширение временных рамок для заявления вычета. В рассматриваемой ситуации с момента приобретения услуг (2020 год) до момента заявления вычета (2024 год) прошло более четырех лет. Однако суды признали такой подход правомерным, поскольку трехлетний срок, установленный статьей 172 НК РФ, не был пропущен, а объективная невозможность реализации права в более раннем периоде была надлежащим образом обоснована.

Практические рекомендации

Налогоплательщикам, планирующим воспользоваться правом на вычет «агентского» НДС в схожих обстоятельствах, следует учитывать ряд важных нюансов:

• Документальное подтверждение. Необходимо обеспечить наличие документов, подтверждающих как факт приобретения услуг у иностранного контрагента, так и факт уплаты налога в бюджет. Особое внимание следует уделить платежным поручениям и иным документам, подтверждающим дату фактической уплаты.
• Обоснование невозможности более раннего заявления вычета. В случае, если организация на момент уплаты налога применяла УСН, рекомендуется подготовить документальное подтверждение данного обстоятельства (налоговые декларации по УСН, уведомление о переходе на ОСН и т.п.).
• Учет позиции налоговых органов. Несмотря на положительную судебную практику, налоговые органы могут придерживаться иной позиции по данному вопросу. В связи с этим при заявлении вычета в декларации целесообразно сопроводить ее подробными письменными пояснениями, обосновывающими правомерность заявленного вычета со ссылками на соответствующие нормы НК РФ и судебную практику.
• Мониторинг судебной практики. Рассмотренное решение является одним из первых судебных актов, в котором комплексно решен вопрос о праве на вычет «агентского» НДС после перехода с УСН. Дальнейшее развитие судебной практики по данной категории споров может внести дополнительные уточнения в правоприменительные подходы.

Заключение

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 03.04.2026 по делу № А41-12847/2025 представляет собой важный прецедент, существенно расширяющий возможности налогоплательщиков по реализации права на налоговые вычеты. Сформулированный судами подход, основанный на исчислении трехлетнего срока с даты фактической уплаты налога и допускающий заявление вычета после перехода с УСН на общий режим, позволяет избежать необоснованных потерь для бизнеса и соответствует целям и принципам налогового законодательства. Налогоплательщикам, оказавшимся в аналогичной ситуации, можно рекомендовать активно использовать данную правовую позицию для защиты своих интересов во взаимоотношениях с налоговыми органами.